I FSK 2582/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Patryk Pogorzelski, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 września 2021 r. sygn. akt I SA/Po 465/21 w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 marca 2021 r. nr 0112-KDIL3.4012.648.2020.7.AW nr 0111-KDIB2-3.4014.366.2020.7.BD nr 0111-KDIB1-3.4010.521.2020.7.IZ nr 0112-KDIL2-2.4011.763.2020.7.AA w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) prostuje z urzędu oczywistą omyłkę pisarską zawartą w punkcie pierwszym (I) sentencji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 września 2021 r. sygn. akt I SA/Po 465/21 w ten sposób, że w miejsce "111-KDIB1-3.4010.521.2020.5.BM" wpisuje "0111-KDIB1-3.4010.521.2020.5.BM".

1. Wyrokiem z 23 września 2021 r., sygn. akt I SA/Po 465/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", uwzględnił skargę O. sp. z o.o. (dalej "spółka" lub "skarżąca") na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 18 marca 2021 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej i uchylił zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu z 5 lutego 2021 r., wydanym w pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji stwierdził, że złożony przez skarżącą oraz jej wspólników wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej był wystarczający do wszczęcia na jego podstawie postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej. 2. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, a w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz w zw. z art. 14b § 1 i 3, art. 14n § 1 pkt 1 oraz art. 14r § 1-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), dalej "o.p.", przez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia, jak i postanowienia je poprzedzającego na skutek uznania, że nieprawidłowe jest stanowisko organu stwierdzające, że żadna ze stron postępowania, tj. ani skarżąca, ani pozostali wspólnicy — osoby fizyczne, nie może być uznana za zainteresowaną w sprawie, a złożony wniosek nie ma cech wniosku wspólnego, i w konsekwencji błędne uznanie, że w sprawie nie wystąpiły przyczyny uzasadniające odmowę wszczęcia postępowania z wniosku wspólnego, podczas gdy organ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku wspólnego o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem w sprawie wystąpiły przyczyny uzasadniające odmowę wszczęcia postępowania na podstawie złożonego wniosku wspólnego; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz w zw. z art. 14b § 1 i 3, art. 14n § 1 pkt 1, art. 14r § 1-3 oraz art. 93a o.p. przez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia, jak i postanowienia je poprzedzającego na skutek uznania, że nieprawidłowe jest stanowisko organu dotyczące odmowy wszczęcia postępowania i w sprawie należało wydać interpretację zgodnie ze złożonym wnioskiem, podczas gdy — zdaniem organu — skoro interpretację można wydać tylko na wniosek zainteresowanego "w jego sprawie", to trudno przyjąć, że kryterium to jest spełnione w przypadku, gdy opis zdarzenia przyszłego i postawione pytania obejmują nie tyle bezpośrednie, jednokrotne przekształcenie formy prawnej spółki w daną inną formę, ale kolejne przekształcenia, co obligowało organ do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a o.p. W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie organu o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny. 3.3. Zgodnie z art. 14b § 1 o.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl zaś art. 14r cytowanej ustawy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny). Stosownie do art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Dodać także należy, że zgodnie z art. 14h o.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV. 3.4. W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożyła skarżąca oraz jej wspólnicy — S.W. i R.K.. Wszystkie te trzy podmioty zostały wskazane we wniosku jako "zainteresowani", a dodatkowo mianem tym określono także spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, którą zamierzają w przyszłości utworzyć S.W. i R.K. (tzw. "N." sp. z o.o.). Wątpliwości prawnopodatkowe wnioskodawców dotyczyły zaś zdarzenia przyszłego, tj. konsekwencji na gruncie podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych decyzji wspólników skarżącej o rozdzieleniu jej działalności na dwa podmioty, z których jeden prowadziłby działalność operacyjną w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, drugi zaś byłby właścicielem nieruchomości (znajdującej się obecnie w majątku skarżącej) i prowadził działalność związaną z tą nieruchomością (spółka jawna). Realizacja tego zamierzenia wiązałaby się zaś z koniecznością dokonania przekształcenia podmiotowo-majątkowego skarżącej, który to proces składałby się z dwóch etapów (pierwszy — wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa [nieruchomości] z majątku skarżącej i przekazanie jej do nowo utworzonej "N." z o.o., drugi — przekształcenie "N." sp. z o.o. w spółkę jawną, docelowo prowadzącą działalność związaną z ww. nieruchomością). 3.5. W opisanych okolicznościach faktycznych, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, rację należy przyznać sądowi pierwszej instancji, który stwierdził w zaskarżonym wyroku, że złożony przez skarżącą oraz jej wspólników wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej był wystarczający do wszczęcia na jego podstawie postępowania o wydanie interpretacji indywidulanej. Wniosek ten został bowiem złożony przez co najmniej dwa podmioty uczestniczące w tym samym zdarzeniu przyszłym, tj. skarżącą oraz jej dwóch wspólników (nie jest przy tym sporne, że "N." sp. z o.o., jako podmiot nieistniejący w dacie złożenia wniosku, nie była "zainteresowanym"), i zawierał szczegółowy opis tego zdarzenia. Odpowiadał zatem wymogom określonym w art. 14r i art. 14b § 3 o.p. Przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego obejmował zaś w istocie jeden proces przekształceń podmiotowo-majątkowych, ze względów prawych podzielony na dwa etapy. Jak trafnie odnotował sąd pierwszej instancji, w sytuacji opisanej we wniosku dojdzie bowiem do sukcesji generalnej praw i obowiązków skarżącej, o której mowa w art. 531 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. — Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18, ze zm.). W tej sytuacji, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaakceptowanie stanowiska organu, sprowadzającego się w istocie do konieczności złożenia dwóch odrębnych, kolejnych wniosków o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie skutków podatkowych każdego z etapów przekształcenia, prowadziłoby w efekcie do sztucznego rozdziału jednego procesu. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zatem stanowisko sądu pierwszej instancji, że w rozpoznawanej sprawie organ winien był wydać interpretację indywidualną na rzecz skarżącej i jej wspólników, a nie odmawiać na podstawie art. 165a w zw. z art. 14h o.p. wszczęcia postępowania w sprawie wydania takiej interpretacji. 3.6. Z powyższych względów zarzuty skargi kasacyjnej były bezzasadne, a więc Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. 3.7. W zakresie dotyczącym punktu drugiego niniejszego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny postanowił z urzędu — na mocy art. 156 § 2 i 3 p.p.s.a. — sprostować wyrok sądu pierwszej instancji w ten sposób, że w sentencji tego wyroku w punkcie pierwszym (I) w miejsce oznaczenia "111-KDIB1-3.4010.521.2020.5.BM" wpisać oznaczenie "0111-KDIB1-3.4010.521.2020.5.BM". Naczelny Sąd Administracyjny uznał wskazany powyżej błąd za oczywistą omyłkę pisarską. Maja Chodacka Arkadiusz Cudak Marek Kołaczek