II FSK 1465/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Artur Kot, Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 5 sierpnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2292/21 w sprawie ze skargi G. z siedzibą w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o stwierdzenie nadpłaty oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2292/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę G. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej- Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 20 lipca 2021 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że w grudniu 2020 r. Skarżący złożył do NUS wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. NUS postanowieniem z dnia 30 marca 2021 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek z grudnia 2020 r., uznając, że przedstawione dokumenty nie dowodzą, iż M. H. miał prawo do samodzielnej reprezentacji Skarżącego na dzień udzielenia pełnomocnictwa doradcy podatkowemu (16 września 2019 r.). Dokumenty wskazują, że M. H. jest upoważniony do składania podpisów na kontraktach i umowach z instytucjami finansowymi (dostawcami usług finansowych) oraz z bankami. Organy podatkowe nie są instytucją finansową. Umocowania nie potwierdzają również pieczęcie Ministerstwa Sprawiedliwości Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz Ministerstwa Spraw Zagranicznych Zjednoczonych Emiratów Arabskich, gdyż z ich treści wynika jedynie, że poświadczają one wyłącznie prawdziwość podpisu i pieczęci Skarżącego oraz że ministerstwa te nie odpowiadają za treść dokumentu (w tym przypadku pełnomocnictwa). Zdaniem Skarżącego zostało wykazane w sposób należyty umocowanie M. H. do reprezentowania Skarżącego - M. H. posiada upoważnienie do udzielenia pełnomocnictwa do działania w imieniu Skarżącego polskim doradcom podatkowym. Dokument SWIFT potwierdza, że nazwiska M. H. oraz M. A. dotyczą tej samej osoby. Jeżeli organ miał wątpliwości co do aktualności dokumentacji - zasadne było wezwanie Skarżącego w trybie art. 155 Op. Wezwanie nie dotyczyło niezałączenia dokumentu pełnomocnictwa w ogóle. Organ uznał, że do wniosku nie zostały załączone dokumenty jednoznacznie potwierdzające umocowanie do reprezentowania Skarżącego. Wobec kwestionowania umocowania pełnomocnika do działania w imieniu Skarżącego - organ był obowiązany do bezpośredniego wezwania Skarżącego - niezależnie od wezwania skierowanego do jego pełnomocnika do uzupełnienia braków. Organ postępował w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. 3. Sąd pierwszej instancji wskazał, że : - organy trafnie uznały złożone z wnioskiem dokumenty za niewystarczające – przedłożone przed organem uchwały wskazują, że M. H. jest Dyrektorem Wykonawczym ds. Inwestycji, jednakże nie określają one zakresu jego uprawnień, - ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 – zwana dalej: P.p.s.a.) nie wymaga aby dokumentem wykazującym umocowanie był wyłącznie polski KRS, ze względu na podmioty międzynarodowe należy uwzględniać wszelkie dokumenty, które umożliwią weryfikację umocowania do działania w imieniu danego podmiotu, - przedstawione przed organem dokumenty nie mogły być uznane za wykazujące umocowanie do działania w imieniu Skarżącego - wynika to z ich treści, która odnosi się do działania przed instytucjami finansowymi. Sąd taką instytucją nie jest, - właściwym trybem był ten z art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. - dalej: O.p.)- jako brak formalny traktuje się określone braki dotyczące pełnomocnictwa. Twierdzenia Skarżącego, że właściwy był tryb z art. 155 § 1 O.p. były niezasadne. 4. Powyższy wyrok Skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a. i art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. - przez wadliwą kontrolę działalności organu polegającą na niezastosowaniu ww. przepisów i nieuchyleniu postanowienia, pomimo naruszenia przez organ przy jego wydawaniu przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 169 § 4 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 O.p. - przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie skutkujące wydaniem postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie I instancji o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia mimo, iż pełnomocnik Skarżącego (tj. podpisany pod wnioskiem doradca podatkowy - osoba wykonująca zawód zaufania publicznego) przedłożył dokumenty potwierdzające, że osoba podpisana pod pełnomocnictwem z 16 września 2019 r. - M. H. - jest właściwie umocowany do działania w imieniu Skarżącego, a tym samym mógł on udzielić pełnomocnictwa doradcy podatkowemu do reprezentowania Skarżącego przed polskimi organami podatkowymi; - art. 121 § 1, art. 122 oraz 125 O.p. - przez brak analizy stanu faktycznego oraz stanu prawnego sprawy (tj. kwestii umocowania pełnomocnika do wystąpienia z wnioskiem w imieniu Skarżącego) z uwzględnieniem specyfiki wynikającej (i) ze statusu strony będącej agendą/instytucją publiczną obcego państwa (ZEA), (ii) o istotnie różnym od polskiego systemie i kulturze prawnej, czego efektem było formułowanie pod adresem Skarżącego/ jego pełnomocnika trudnych, czy wręcz w praktyce niemożliwych do spełnienia oczekiwań odnośnie udokumentowania zakresu upoważnienia M. H. (nadmierny formalizm), a w konsekwencji utrzymanie w mocy postanowienia I instancji, gdy dokumenty przedstawione przez stronę/jej pełnomocnika wraz z wnioskiem, a następnie w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji z dnia 27 stycznia 2021 r., w tym rządowe/wystawione przez organy publiczne ZEA, potwierdzały prawo M. H. do działania w imieniu strony, w tym jego status członka ścisłego zarządu Skarżącego jako jego dyrektora wykonawczego ds. inwestycji; - art. 138a § 1 i § 4 oraz art. 138e § 3 i § 4 O.p. - przez nieuzasadnione uznanie przez Dyrektora lAS, że do akt sprawy pełnomocnik nie dołączył dokumentów potwierdzających umocowanie osób, które udzieliły pełnomocnictwa, do działania w imieniu Skarżącego - a tym samym, że wniosek złożony w imieniu Skarżącego przez pełnomocnika nie spełniał wymogów określonych przepisami prawa, podczas gdy dokumenty przedłożone przez pełnomocnika strony potwierdzały umocowanie osób udzielających pełnomocnictwa do działania w imieniu Skarżącego, w rezultacie powyższe uzasadnia również zarzut błędnej wykładni przywołanych przepisów; - art. 169 § 1 w zw. z art. 133 § 1 O.p. - przez nieskierowanie wezwania do uzupełnienia stwierdzonych (rzekomych) braków formalnych wniosku w zakresie pełnomocnictwa również do strony, a tym samym uniemożliwienie jej bezpośrednio konwalidacji czynności pełnomocnika, w rezultacie powyższe uzasadnia również zarzut błędnej wykładni przywołanych przepisów; - art. 106 § 3 P.p.s.a. - przez jego nieuzasadnione niezastosowanie i nieuwzględnienie podczas wyrokowania całości posiadanego przez WSA materiału dowodowego, w szczególności ustawy federalnej nr 21 z 2016 r. i jej tłumaczenia na język polski, które pełnomocnik przedłożył WSA przy piśmie z dnia 23 listopada 2021 r., a które to - w ocenie samego Sądu, czemu dał on wyraz na str. 10/11 uzasadnienia wyroku - potwierdzają umocowanie M. H. do reprezentowania strony, a co za tym idzie – skuteczność podpisanego przez wyżej wymienionego pełnomocnictwa z dnia 16 września 2019 r., czyniąc tym samym ostatecznie wątpliwości podnoszone w tym zakresie przez Naczelnika US, a podtrzymane przez Dyrektora lAS, za wyjaśnione i nieaktualne; - art. 141 § 4 w związku z art. 3 § 1 P.p.s.a. - przez brak wyczerpującego oraz spójnego uzasadnienia przez WSA motywów rozstrzygnięcia, w tym popadnięcie przez Sąd w sprzeczność przez wskazanie z jednej strony (na potrzeby postępowania sądowoadministracyjnego), że M. H. reprezentuje Skarżącego w stosunkach ze stronami trzecimi i sądami (a co za tym idzie uznanie za skuteczne podpisanego przez niego pełnomocnictwa z dnia 16 września 2019 r., a więc dokładnie tego samego, które dołączone zostało do wniosku), a z drugiej strony, że przedstawione przez pełnomocnika dokumenty nie dowodzą, iż M. H. miał prawo do samodzielnej reprezentacji Skarżącego na dzień udzielenia pełnomocnictwa doradcy podatkowemu, tj. na 16 września 2019 r., w związku z czym "Sąd w składzie niniejszym nie uznał jej (skargi) za zasadną''; dodatkowo w pozostałym zakresie poprzez ograniczenie się do powtórzenia ogólnikowych twierdzeń organu oraz Naczelnika US, a w konsekwencji zaniechanie pogłębionej analizy sporu, przez co Sąd nie przedstawił/ nie wyjaśnił w sposób wyczerpujący przesłanek, którymi się kierował przy podejmowaniu rozstrzygnięcia; - art. 151 P.p.s.a. - przez jego niewłaściwe zastosowanie, przejawiające się w nieuwzględnieniu skargi Skarżącego, gdy postanowienie było dotknięte ww. uchybieniami w zakresie przepisów postępowania, podczas gdy właściwe było uwzględnienie skargi w całości. W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a. oraz uchylenie postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia I instancji lub - w przypadku nieuwzględnienia tego wniosku - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 P.p.s.a. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 5. Trafnie wskazał sąd pierwszej instancji, że w sprawie spornym zagadnieniem było to, czy na dzień udzielenia pełnomocnictwa polskiemu doradcy podatkowemu osoba go udzielająca w imieniu Skarżącej była do tego upoważniona, czyli czy przedstawione przed organem dokumenty dowodzą, iż M. H. miał prawo do działania w imieniu Skarżącej. NSA podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że z przestawionych przed polskim organem przetłumaczonych dokumentów nie wynikało, aby M. H. mógł działać w imieniu Skarżącej i udzielać pełnomocnictwa do działania przed polskimi organami podatkowymi. Nie wynika ono ani z listu upoważnionych sygnatariuszy z dnia 28 kwietnia 2015 r., ani z Uchwały Komitetu Wykonawczego nr [...] z 2014 r., ani z listy członków Rady Dyrektorów z dnia 8 kwietnia 2014 r., ani tym bardziej ze skanów paszportu. Poświadczenie Ministerstwa Sprawiedliwości Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz Ministerstwa Spraw Zagranicznych i Współpracy Międzynarodowej Zjednoczonych Emiratów Arabskich dotyczy jedynie potwierdzenie prawdziwości podpisu i pieczęci, a wspomniana wcześniej lista upoważnionych sygnatariuszy dotyczyła podpisywania kontraktów i umów z dostawcami usług finansowych i bankami, a nie do reprezentowania przed organami podatkowymi. Prawidłowo ocenił sąd pierwszej instancji po zapoznaniu się z aktami, że dopiero na etapie postępowania przed sądem - przy piśmie z dnia 23 listopada 2021 r. - załączono tłumaczenie ustawy federalnej nr 21 z 2016 r. Dopiero z tego aktu wynika (art. 9), że dyrektor generalny (a jest nim M. H.) reprezentuje urząd w stosunkach ze stronami trzecimi (polskimi organami podatkowymi i sądami). Trafnie również sąd pierwszej instancji stwierdził, że art. 155 O.p. ma zastosowanie do postępowań w toku, a postępowanie, które utknęło na etapie wstępnego badania braków formalnych nie jest w toku, gdyż nie zostało wszczęte - zatem właściwą procedurą była ta z art. 169 O.p., a nie z art. 155 O.p. NSA podziela również prawidłowe stanowisko sądu pierwszej instancji, że organ nie miał obowiązku kierowania ponownego wezwania o dostarczenie stosownych dokumentów do samej Skarżącej. Art. 169 O.p. – mający zastosowanie w sprawie przewiduje rygor niewykonania wezwania - jest nim pozostawienia bez rozpoznania, a nie ponowne wezwanie. 6. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zasądzeniu zwrotu kosztów nie orzeczono z powodu braku stosownego wniosku.