II FSK 6/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (spr.), Sędzia WSA del. Artur Kot, Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 13 sierpnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej KS i AS od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 215/22 w sprawie ze skargi KS i AS na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 30 listopada 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od KS i AS na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 3.600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2022 r., I SA/Kr 215/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę K. S. i A. S. (zwanych dalej Skarżącymi) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 30 listopada 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Skarżący w badanym okresie prowadził działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych, klimatyzacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych. Organ ustalił, że Skarżący w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów zawyżył koszty uzyskania przychodu – zarejestrował bowiem faktury, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Kwestionowane faktury wystawione zostały przez firmę F. w K., na łączną kwotę netto 106 440 zł. Organ wskazał liczne nieprawidłowości. Zwrócił uwagę, że faktury z 2015 i 2016 r. posiadały graficznie różne i nieczytelne podpisy. Na załączonych do faktur dowodach KP widniał inny niż na fakturze czytelny podpis "J. T.". Różniły się pieczątki – na jednej nazwa firmy to F. a na innej - F.1. Na dokumentach KP załączonych do faktur wystawionych w 2015 r. widniał na pieczątce nieistniejący numer NIP. Adres podany na pieczątkach w niektórych przypadkach różnił się od siebie. Ponadto niektóre z faktur nie posiadały żadnej pieczątki. Brak chronologii w numeracji faktur za 2016 r., co poddaje w wątpliwość prawidłowość faktur za 2015 r., skoro wystawiał je ten sam podmiot. Faktury różnią się od siebie szatą graficzną. Na dwóch fakturach w lutym 2016 r. podano numer konta bankowego, natomiast na innych, pomimo adnotacji o płatności przelewem, brak jest numeru rachunku. Występują różnice w pieczątkach, podanych numerach telefonu, adresach, a także podpisach. Na znacznej liczbie faktur widnieją ogólne określenia nazwy usługi, tj.: "prace elektroinstalacyjne", "prace elektryczne", "prace zgodne z umową" - nie określono dokładnie rodzaju robót i miejsca ich wykonania. W trakcie przesłuchania Skarżący oświadczył do protokołu, iż wybór firmy F. spowodowany był zajętością innych firm. Skarżący nigdy nie był w siedzibie ww. firmy, nie sprawdzał kwalifikacji pracowników ani nie znał ich liczby. Odbioru prac dokonywał osobiście, lecz nie nadzorował na bieżąco ich wykonania. Skarżący nie wiedział również kto wystawiał faktury, czy pracujący dla T. J. ludzie to pracownicy, czy podwykonawcy. Nie był także obecny przy wystawianiu faktur, za faktury z 2016 r. płacił gotówką, lecz nie posiadał żadnego dokumentu potwierdzającego tę okoliczność. Skarżący nie sprawdzał ponadto wiarygodności ww. kontrahenta (jedynie w CEIDG). Nie pamiętał jak poznał T. J. (wskazał, że prawdopodobnie przedstawił mu go inny kontrahent). Nie pytał T. J. o żadne dokumenty, nie weryfikował uprawnień, ani umiejętności przez pytanie o wcześniejsze roboty. Skarżący nie był w stanie wskazać osób, które mogłyby potwierdzić przekazanie faktur wystawionych przez firmę T. J. Zarówno pracownicy Skarżącego jak i sam T. J. nie byli w stanie wskazać nazwisk osób u niego pracujących. Powyższe okoliczności wskazują na niedostateczną weryfikację kontrahenta. Skarżący przedstawił umowy wraz z protokołami odbiorów na potwierdzenie wykonania niektórych robót. Po analizie tych umów organ ustalił, iż spora część z nich posiada braki - tj. brak podpisu i brak niektórych stron oraz paragrafów. Skarżący twierdził, że uzgodnił z T. J., że gdy umowa na roboty nie przekracza kwoty 50 000 zł – umowy będą miały formę ustną, a powyżej tej kwoty – pisemną. Jednak niektóre z umów pisemnych nie przekraczały wskazanej kwoty, a ponadto zawieranie umów ustnych, których przedmiotem są roboty budowlane, jest nieracjonalne, odbiega to od standardów rynkowych z punktu widzenia ochrony wzajemnych interesów ekonomicznych. Każda z umów zawierała braki, tj. brak podpisów na protokołach odbioru prac, brak podpisów stron. Ponadto brak było dokumentów dodatkowych - kosztorysów, kalkulacji kosztów, itp. Skarżący wskazał, że nie było żadnych kosztorysów, a kwoty opierały się na przyjętych w negocjacjach ustaleniach. Skarżący twierdził, że na określonej stronie zweryfikował kontrahenta, ale strona taka nie istnieje. Nie tylko na fakturach przedmiot był nieprecyzyjnie opisany – Skarżący w tytułach przelewów również używał ogólnych sformułowań, bez precyzyjnego wskazania np. numeru lub daty faktury, będących przedmiotem zapłaty. W zdecydowanej większości faktury były opłacone gotówką, mimo bardzo wysokich kwot. Skarżący twierdził, iż w stosunku do faktur, na których widniał zapis "płatność przelewem", częściowo w tej formie dokonywał zapłaty. Jednak organ ustalił, że Skarżący dokonał jedynie trzech płatności przelewem na łączną kwotę 17 000 zł. Przelewami zatem nie mógł opłacić tych faktur całkowicie. Wypłaty z bankomatów dokonywane przez Skarżącego w celu uregulowania zobowiązań z ww. kontrahentem sumarycznie zliczone nie pokrywały się z wymagalnymi należnościami. Skoro z operacji bankowych wynika, że nie dokonano transferu stosownych kwot – zdaniem organu faktury pozostały nieopłacone. Skarżący co prawda twierdził, że pokrywał resztę "ze środków własnych", lecz w żaden sposób nie uprawdopodobnił istnienia takich oszczędności. Dodatkowo Skarżący nie pamiętał gdzie i jak były przekazywane pieniądze. Organ wskazał, iż zapłata gotówką co prawda jest legalna, lecz taka forma płatności budzi wątpliwości co do rzetelności transakcji - płatność przelewem jest standardem w realiach gospodarczych przedsiębiorców. W celu weryfikacji właściciela firmy F. – wystawcy faktur – T. J. organ udał się pod wskazany jako siedziba firmy adres. T. J. tam nie mieszkał, wszelka korespondencja kierowana do T. J. nie została odebrana, próby skontaktowania się z T. J., np. drogą telefoniczną, również nie odniosły pożądanego rezultatu. Organ próbował kontaktować się z T. J. wielokrotnie, wysyłając na wskazany w bazie urzędowej oraz na fakturach adres korespondencję oraz podejmując próby kontaktu telefonicznego. Na wniosek Skarżącego o przesłuchanie T. J. oraz jego żony – A. J. w charakterze świadków doszło do ich przesłuchania. A. J. zeznała, iż nie interesuje się działalnością męża, nie zna żadnych szczegółów dotyczących firmy męża, aczkolwiek zna Skarżącego i wie, że współpracował z jej mężem, gdyż po wezwaniu na przesłuchanie mąż jej o tym powiedział. Organ zauważył, iż jest to sprzeczne z wyciągiem z rachunku bankowego, na którym widniała transakcja od Skarżącego na rzecz T. J. A. J. nie była w stanie wyjaśnić okoliczności tej transakcji. T. J. podczas przesłuchania odpowiadał ogólnikowo oraz lakonicznie, nie był w stanie wskazać, czy zatrudniał pracowników w latach 2015 i 2016; nie wiedział kiedy i gdzie zostały wykonane przez niego usługi, udokumentowane wystawionymi fakturami; nie pamiętał, czy wystawiał protokoły odbioru prac. Zdaniem organu T. J. nie miał podstawowej wiedzy na temat swojej działalności gospodarczej pomimo wielomilionowego obrotu. T. J. zeznał, iż nie pamięta, czy posiada uprawnienia do wykonywania prac elektroinstalacyjnych i nie był w stanie przyporządkować do faktur rodzaju wykonywanych prac wraz z adresem ich wykonania. Na żądanie organu przedłożył 42 faktury wystawione na rzecz Skarżącego, z czego Skarżący zaewidencjonował jedynie 36. Organ wskazał, że jeżeli Skarżący twierdzi, iż zakwestionowane transakcje miały w rzeczywistości miejsce pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturze, to na nim spoczywa ciężar wykazania tej okoliczności. Zdaniem organu - Skarżący zaewidencjonował w księgach tzw. "puste faktury". Organ uznał, iż podatkowa księga przychodów i rozchodów za lata 2015 i 2016 była nierzetelna. Skarżący podnosił, że z oświadczeń kontrahentów wynika, że faktury obrazowały prawdziwie zdarzenia gospodarcze i prace były wykonywane bowiem tak wielu robót budowlanych tak szeroko zakrojonych nie można było wykonać wyłącznie za pomocą tylko dwóch pracowników. Zdaniem Skarżącego organ niezasadnie pominął wnioski dowodowe Skarżącego z dnia 22 listopada 2021 r. oraz z dnia 30 listopada 2021 r., skutkiem czego ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy było niemożliwe. 3. Sąd oddalił skargę, wskazując, że o nierzetelności faktur świadczą: brak dowodów na faktyczne wykonanie usług przez T. J., brak wiedzy odnośnie pracowników firmy F., niekompletne protokoły odbioru robót, brak - poza fakturami VAT - innych dokumentów, takich jak kalkulacje, kosztorysy w zakresie świadczonych usług, gotówkowa forma rozliczeń i dokonywanie płatności w nietypowych miejscach. 4. Powyższy wyrok Skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm. – zwanej dalej: P.p.s.a.) - prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj.: - art. 21 § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – zwanej dalej: O.p.) w następstwie czego WSA naruszył art. 151 P.p.s.a. poprzez jego nieuprawnione zastosowanie, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że winien stwierdzić naruszenie prawa materialnego, a następnie zastosować art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Naruszenie przepisów prawa materialnego polegało na przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji, że zobowiązanie podatkowe Skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wynosi 18 455,00 zł, czyli jest inne niż w złożonym przez nich zeznaniu PIT-36 za ten rok, przez co organ podatkowy był uprawniony do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2015 r.; - art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.- dalej: u.p.d.o.f.) w następstwie czego WSA naruszył art. 151 P.p.s.a. poprzez jego nieuprawnione zastosowanie, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że winien stwierdzić naruszenie prawa materialnego, a następnie zastosować art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Naruszenie przepisów prawa materialnego polegało na przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji, że wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez T. J. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, przez co organ podatkowy był uprawniony do nieuznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów, - art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - o podatku od towarów i usług, w następstwie czego WSA naruszył art. 151 P.p.s.a. - poprzez jego nieuprawnione zastosowanie, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że nie powinien stosować tych przepisów, a należało zastosować art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Naruszenie przepisów prawa materialnego polegało na zastosowaniu wskazanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług do zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych mimo tego, że art. 1 ust. 1 przywołanej ustawy jednoznacznie przesądza, że reguluje ona opodatkowanie podatkiem od towarów i usług; - na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania w następstwie czego WSA naruszył art. 151 P.p.s.a. poprzez jego nieuprawnione zastosowanie, gdy zaskarżona decyzja naruszała art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 O.p. przez rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej, przejawiające się pomijaniem dowodów mogących świadczyć, że usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez T. J. były rzeczywiście przez niego wykonane, a także nieuzasadnione pominięcie wniosku dowodowego z 30 listopada 2021 r., czym naruszono art. 191 w zw. z art. 188 O.p. z uwagi na fakt, iż DIAS winien do wniosku się ustosunkować, chociażby w treści wydanej decyzji, jeżeli na podstawie art. 188 O.p. chciał uznać, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Skutkiem powyższego było wydanie decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego. Naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, co powinno skutkować uchyleniem decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., - na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1, art. 141 § 4 P.p.s.a. - przez wadliwie przeprowadzoną kontrolę działalności administracji publicznej, której wynikiem było oddalenie na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargi bez pełnego rozważenia, czy faktury wystawione przez T. J. faktycznie nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 P.p.s.a., względnie na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego, rozpoznanie sprawy na rozprawie. W terminowo wniesionej odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie, zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego i nieprzeprowadzanie rozprawy. W związku z rozbieżnymi wnioskami co do sposobu rozpoznania sprawy – wyznaczono termin rozprawy, o czym powiadomiono pełnomocników stron. Wyrok zapadł ze zdaniem odrębnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 5. Zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 21 § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 3 O.p., art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie wskazuje i nie wyjaśnia, na czym polegał błąd w interpretacji wskazanych przepisów. Tym samym zarzut błędnej wykładni jest nieskuteczny. W zakresie zarzutu niewłaściwego zastosowania art. 21 § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 3 O.p. wskazać należy, że niniejszej sprawie nie zastosowano art. 21 § 1 pkt 2 O.p., gdyż dotyczy on decyzji organów podatkowych ustalających zobowiązanie podatkowe. Wydana w sprawie decyzja w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych określa, a nie ustala istnienia zobowiązania podatkowego w określonej w jej treści wysokości, które podatnik był zobligowany wykonać. Nie kreuje ona zobowiązania podatkowego jak w przypadku decyzji ustalającej zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. Wpisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mają odzwierciedlać stan rzeczywisty i być czynione na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów, to jest na podstawie faktur VAT oraz innych dowodów stwierdzających fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Dowód księgowy powinien zawierać między innymi: określenie stron dokonujących operacji gospodarczych, z podaniem nazw i adresów, opis operacji oraz jej wartość, a także datę dokonania operacji. To wynika z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003, Nr 152, poz. 1475). Podstawę opodatkowania u podatników prowadzących księgi podatkowe współtworzą tylko te wydatki, które spełniają wszystkie kryteria kosztów uzyskania przychodów, w tym należyte udokumentowanie – "należyte" w znaczeniu "zgodne z przepisami". Oceniając zastosowania w sprawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. należy uwzględnić ciążące na podatnikach obowiązki dotyczące dokumentowania zdarzeń kształtujących podstawę opodatkowania, w szczególności zaś - obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w określony sposób. Określenie dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest możliwe przy założeniu, że podatnik przestrzega zasad związanych z prowadzeniem ksiąg podatkowych. Trafnie sąd pierwszej instancji uznał za organem, że kwestionowane w sprawie faktury nie mogą być podstawą rozliczeń. Nie ma potrzeby ponownego wyliczania –zrobił to już organ – powodów, dla których faktury zakwestionowano. Skoro Skarżący nie udowodnił, że usługi zostały wykonane przez wskazany w nich podmiot, to kwoty netto wynikające z faktur nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu u odbiorcy tych faktur. Skarżący zarzuca naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., ale zdaje się nie przyjmować do wiadomości, że faktury zakwestionowano ze względu na sposób ich wypełnienia treścią. Faktura niedokumentująca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych ma bezpośredni wpływ zarówno na podatek od towarów i usług jak i podatek dochodowy od osób fizycznych (skoro w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za zakwestionowane zostały fikcyjne faktury, to w tej części kwota netto wynikająca z zakwestionowanych faktur nie stanowi kosztów uzyskania przychodów). Zarzut naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, 3, art. 191 O. p. poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy i nieprawidłową oceną materiału dowodowego jest niezasadny. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ skrupulatnie, dokładnie, zbadano każdą okoliczność mogącą przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego. Trafnie sąd pierwszej instancji ocenił, że zebrany materiał dowodowy został poddany przez organy podatkowe ocenie zgodnie z art. 191 O.p. Organy podatkowe precyzyjnie i zwięźle wyjaśniły jakie okoliczności przemawiały za zakwestionowaniem faktur. Wyjaśnienia organu są przekonywające, tworzą logiczny obraz zdarzeń. Zebrany materiał dowodowy jest jednoznaczny i nie budzi wątpliwości. Przeprowadzona swobodna ocena dowodów została przez organ dokonana prawidłowo, co sąd pierwszej instancji trafnie zaakceptował. W toku postępowania Skarżący nie przedstawił dowodów, które stanowiłyby przeciwwagę dla ustaleń podjętych przez organ oraz miałyby istotne znaczenie dla oceny zawarcia spornych transakcji. Poza dowodami w postaci (niejednolitych, źle ponumerowanych, ogólnie opisanych, opatrzonych różnymi pieczęciami, z nieprawidłowymi danymi) faktur, brak było wiarygodnych dowodów potwierdzających dokonanie czynności przez kwestionowanego wystawcę faktur. Przypomnieć należy, że to organy gromadzą materiał i ustalają okoliczności, a sąd jedynie ocenia prawidłowość ich działań. Sąd administracyjny, sprawując kontrolę działalności administracji publicznej, nie ustala okoliczności faktycznych sprawy, ponieważ w zasadzie nie przeprowadza postępowania dowodowego, poza szczególnym przypadkiem przewidzianym w art. 106 § 3 P.p.s.a. i nie dokonuje oceny zebranych dowodów, lecz jedynie bada prawidłowość przeprowadzenia tych czynności przez organy administracji. Ta uwaga ma znaczenie bo podkreśla, że to etap przed organami jest właściwy do składania wniosków dowodowych. Tymczasem w odwołaniu (sprawa na etapie organów) Skarżący nie wniósł żadnych wniosków o przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego, czy dowodowego. Czyli kiedy sprawa była na etapie postępowania przed organami - Skarżący nie zgłaszał wniosków dowodowych. Termin załatwienia sprawy wyznaczono na dzień 30 listopada 2021 r., decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu 30 listopada 2021 r. i Skarżący czekał do ostatniej chwili bo dopiero 30 listopada dotarł do organu odwoławczego wniosek o przesłuchanie w charakterze świadków określonych osób na okoliczność wykonywania prac w ramach współpracy ze Skarżącym. Dodatkowo wniesiono o dopuszczenie dowodów z deklaracji VAT składanych przez T. J. w latach 2015-2016 - na okoliczność dokonywania przez niego rozliczeń podatkowych w związku z usługami świadczonymi na rzecz Skarżącego wraz z deklaracjami ZUS RCA, które były składane przez T. J. w latach 2015-2016 na okoliczność zatrudniania przez niego pracowników i zleceniobiorców. Trudno oczekiwać, aby wskazane we wniosku dowodowym osoby podały dane osobowe pracowników, jeśli nie miały one w ogóle wiedzy na temat zlecenia wykonywania prac na rzecz podwykonawcy. Chybiony jest zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. To jest przepis ustrojowy stanowiący, że sąd dokonuje kontroli. Sąd pierwszej instancji nie uchylił się od dokonania kontroli. Nie było tak, że był właściwy, skarga spełniała wszystkie wymogi, a sąd pierwszej instancji nieprawidłowo uznał się za niewłaściwy w tej sprawie. Sąd dokonał kontroli, a że jej wynik nie koresponduje z oczekiwaniami strony to nie jest podstawa do zarzucania braku kontroli. Stanowisko takie jest utrwalone w orzecznictwie. Wskazać można np. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., I OSK 1636/11, w którym NSA stwierdził, że naruszenie art. 3 § 1 P.p.s.a. ma miejsce w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie, a okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, nie oznacza naruszenia tego przepisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 141 § 4 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji skrupulatnie przedstawił zarzuty skargi, odniósł się do nich. Przeprowadzona szczegółowa kontrola akt postępowania podatkowego doprowadziła Sąd pierwszej instancji do trafnego wniosku, że na gruncie niniejszej sprawy organy dokonały analizy obszernego i skrupulatnie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wszechstronny, a wysnute przez organ wnioski są zgodne z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku pozwala poznać i zrozumieć motywy, jakimi kierował się Sąd podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie. Jest ono wystarczające – w ocenie NSA- dla uzyskania informacji o przesłankach rozstrzygnięcia i pozwala na dokonanie kontroli instancyjnej. 6. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji oddalając skargę kasacyjną. O zasądzeniu zwrotu kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., gdyż stosowny wniosek został złożony w odpowiedzi na skargę kasacyjną.