II GSK 2493/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia del. WSA Marek Krawczak (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Po 603/20 w sprawie ze skargi E.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 lipca 2020 r. nr 3001-IOA.4246.170.2019.MSz w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych bez zezwolenia 1. oddala skargę kasacyjną; 2. odstępuje do zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 30 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Po 603/20 oddalił skargę E.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 lipca 2020 r., nr 3001-IOA.4246.170.2019.MSz w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych bez zezwolenia. Sąd rozstrzygał w następującym stanie sprawy: Funkcjonariusze celno-skarbowi w dniu 3 sierpnia 2018 r. przeprowadzili działania w lokalu położonym w S. przy ul. R. [...], stwierdzając obecność ośmiu urządzeń, przypominających automaty do gier hazardowych o nazwach [...], [...], [...], [...];, [...], [...] oraz [...]. Funkcjonariusze przeprowadzili na urządzeniach eksperyment procesowy ustalając, że gry na nich oferowane są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 165 ze zm.;, dalej jako: "u.g.h."). Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu (dalej jako: "organ pierwszej instancji") decyzją z 25 marca 2019 r. wymierzył E.G. (dalej jako skarżąca") karę administracyjną w wysokości 800.000 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej jako: "organ odwoławczy", "organ drugiej instancji", "DIAS") decyzją z 28 lipca 2020 r., po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez skarżącą, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 2 ust. 3-5 oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit a u.g.h. i stwierdził, że istotę sporu w sprawie stanowi prawidłowość przyjęcia, że przedmiotowe urządzenia oferują gry na automatach w rozumieniu powyższych przepisów. Organ drugiej instancji uznał, na podstawie poczynionego przez funkcjonariuszy eksperymentu, że gry na przedmiotowych urządzeniach wypełniają przesłanki art. 2 ust. 3-5 u.g.h. oraz uznał skarżącą za podmiot urządzający gry na automatach. Skarżąca złożyłam skargę do WSA. Sąd oddalił skargę. WSA podkreślił, że materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowi art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., zgodnie z którym karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej - w przypadku gier na automatach – wynosi 100 tys. zł od każdego automatu (art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.). Do wskazanej kary pieniężnej stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (art. 91 u.g.h.). Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżąca nie posiadała koncesji na działalność w zakresie gier na automatach na kasyno gry wymaganej stosownie do art. 3 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h., spornym aspektem było natomiast, czy gry urządzane przez skarżącą stanowiły gry na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy w sposób prawidłowy wykazał, że wszystkie sporne urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Sąd podzielił przedstawioną przez DIAS argumentację i uznał prawidłowość zajętego przez ten organ stanowiska, co do charakteru przedmiotowych urządzeń w świetle art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Przeprowadzony przez DIAS wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów był w pełni logiczny i nie nosił cech dowolności. Sąd podzielił w tym zakresie argumentację organu, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego była w pełni uzasadniona i nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów zawartej w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r, poz. 900 ze zm.; dalej jako: "o.p."). W ocenie Sądu organy dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy także we wzajemnej łączności. W ocenie Sądu pierwszej instancji, nieprzeprowadzenie przez organ wnioskowanych przez skarżącą dowodów nie można było ocenić negatywnie w kontekście pozostałych zgromadzonych w sprawie dowodów. WSA podkreślił, że organ swobodnie, na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego ocenił, czy materiał ten wymaga jeszcze uzupełnienia, czy też nie i w rozpatrywanej sprawie zasadnie stwierdził, że materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia decyzji, bez konieczności przedłużania postępowania. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, organ odwoławczy przeprowadził postępowanie wyjaśniające gromadząc materiał dowodowy w tym zwłaszcza zebrany w toku czynności przeprowadzonych w lokalu z automatami, a dokonana ocena dowodu w postaci eksperymentu procesowego, jaki przeprowadzony został przez funkcjonariuszy kontroli celno-skarbowej w pełni odpowiada przy tym wymogom zawartym w art. 191 Ordynacji podatkowej. Wnioski skarżącej dotyczące konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego sądowego są bezpodstawne, bowiem zebrany materiał dowodowy wystarczył do uznania, że przedmiotowe automaty były urządzeniami uregulowanymi przepisami ustawy o grach hazardowych. WSA wskazał również, że organy obu instancji zasadnie uznały skarżącą za podmiot urządzający gry na spornych urządzeniach, bowiem to skarżąca posiadała tytuł prawny do przedmiotowego lokalu, a na podstawie umowy dzierżawy z 2 stycznia 2018 r. wydzierżawiła ona część tego lokalu firmie S., w celu zainstalowania "urządzenia rozrywkowego". Zdaniem Sądu, analiza umowy jednoznacznie świadczyła, że skarżąca - jako wydzierżawiająca - dokonywała określonych czynności związanych z umożliwieniem prowadzenia działalności przez udostępnienia trzech metrów kwadratowych lokalu użytkowego przy ul. R. [...] w S. pod instalację urządzenia rozrywkowego. Ponadto w aktach sprawy administracyjnej znajduje się dokument (bez daty sporządzenia), z którego wynika, że P.W., prezes S. upoważnił agencję nieruchomości do eksploatacji i wydawania kwot pieniężnych (wygranych) oraz zapisywania ich wysokości w lokalu przy ul. R. [...] w S. Na powyższym dokumencie wskazany jest zarówno adres, nazwa firmy, jak też nr REGON, które to dane są tożsame z nazwą firmy (tj. I.), adresem (tj. R. [...], ul. [...]) i numerem REGON, a więc z danymi wskazanymi zarówno na umowie zawartej dnia 2 stycznia 2018 r. (jak również na umowie zwartej dnia 30 maja 2017 r. W obu tych umowach - jako strona - wskazana została skarżąca). Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się nieprawidłowości, zarówno w zakresie ustalenia stanu faktycznego, jak też jego oceny. Organy orzekające wyjaśniły motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona argumentacja była wystarczająca do jego podjęcia oraz rzetelnie zebrały wystarczający materiał dowodowy, dokonały jego wnikliwej analizy, akcentując jego wzajemną koherentność i wykazały przesłanki zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h., zawierając stosowne rozważania wyjaśniające wszelkie istotne kwestie w uzasadnieniach decyzji. Zdaniem Sądu, organy w szczególności wskazały w uzasadnieniu decyzji przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania gier bez koncesji, bez zezwolenia, a także tego, że skarżąca była urządzającym gry na automatach. WSA stwierdził, że organy administracji publicznej w sposób prawidłowy zastosowały wyżej już wskazane normy o charakterze materialnoprawnym tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła skarżąca, wnosząc uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła: I) naruszenia prawa materialnego: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") w zw. z art. 2 ust. 3 i 4, art, 89 ust. 1 pkt 1 i ust 4 pkt 1 lit. a u.g.h., poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji (i decyzji jej poprzedzającej), wobec niewłaściwego zastosowania prawa materialnego i przyjęcia, że skarżąca była osobą urządzającą gry na 8 automatach ujawnionych w lokalu przy ul. R. [...] w S. i w związku z tym zasadnie została wymierzona jej przez organy kara pieniężna w łącznej kwocie 800.000 zł, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby na zakwestionowanych urządzeniach można było urządzań gry na automatach w rozumieniu ww. ustawy, a nadto, aby skarżąca dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier na ww. automatach, w tym m.in. ich wstawieniem do lokalu, serwisowaniem, objaśnianiem zasad ich działalności, obsługiwaniem urządzeń, a jedynie zawarła umowę dzierżawy powierzchni w celu zainstalowania urządzenia rozrywkowego, służącego wyłącznie do zabawy, a jednocześnie nie ma dowodu, aby miała świadomość, iż urządzenia te są automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych; II) naruszenia przepisów postępowania: 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § I i 2, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 197 § 1 o.p., poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji (i decyzji jej poprzedzającej), pomimo naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. podstawowych zasad prowadzenia postępowania dowodowego, a to: nieprzeprowadzenie wyczerpującego i dokładnego postępowania dowodowego, dokonanie oceny zebranych dowodów w sposób dowolny, a nie swobodny, naruszenie zasady obiektywizmu, pozbawienie strony czynnego udziału w postępowaniu, w tym w przesłuchaniu świadków, naruszenia zasady zaufania do organów prowadzących postępowanie, a także nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, mogącego w sposób rzeczywisty przyczynić się do ustalenia, czy zakwestionowane urządzenia zawierały element losowości, a tym samym czy można było na nich prowadzić gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, mimo iż wymagało to wiadomości specjalnych oraz brak przesłuchanie w charakterze świadka P.W. i skarżącej, mimo, iż były to istotne dowody w sprawie, co w konsekwencji spowodowało nieprawidłowe przyjęcie nie tylko, że skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach, ale także ze ujawnione w przedmiotowym lokalu urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy o. grach hazardowych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego nie mogła prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub sąd drugiej instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do merytorycznego załatwienia sprawy. Kontroli instancyjnej poddany został wyrok sądu pierwszej instancji, w którym WSA oddalając skargę zaaprobował ustalenia organów, że strona skarżąca urządzała gry na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h., bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu, przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna skarżącej oparta została na obu podstawach kasacyjnych. Przed odniesieniem się do poszczególnych jej zarzutów przypomnieć należy, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, którego elementy konstrukcyjne i treściowe wyznaczają granice rozpoznania przez NSA. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli NSA. A zatem wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed sądem drugiej instancji nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz na kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w zakresie zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej. Spór prawny w niniejszej sprawie koncentruje się na prawidłowości wykładni pojęcia "urządzającego gry hazardowe" oraz charakteru gier na spornych automatach (zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 i 4, art. 89 ust, 1 pkt 1 i 2 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. - punkt 1 petitum skargi kasacyjnej) oraz prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego, które doprowadziło do uznania skarżącej za urządzającą takie gry (zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 197 § 1 o.p. - punkt 2 ppkt petitum skargi kasacyjnej). Odnosząc się do tych zarzutów wskazać należy, iż materialnoprawną podstawę zaskarżonej do Sądu I instancji decyzji stanowił art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., zgodnie z którym karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej - w przypadku gier na automatach - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu (art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.). Do wskazanej kary pieniężnej stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (art. 91 u.g.h.) Jakkolwiek ustawa o grach hazardowych - w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpatrywanej sprawie - nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w jej art. 89 ust. 1 pkt 1, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie, przy uwzględnieniu potrzeby szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach" oraz "urządzania gier na automatach", w pełni zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatów w stanie sprawności oraz stałej aktywności, umożliwiającym ich funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Przedstawione rozumienie "urządzania" potwierdza również - jak w pełni zasadnie należałoby przyjąć - definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić - urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować [jakąś imprezę], jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html.). "Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również - a trzeba to podkreślić – "stwarzanie komuś odpowiednich warunków". W świetle powyższego za uzasadnione należy więc uznać stwierdzenie, że dokonana przez organy administracji i zaakceptowana przez Sąd I instancji, prawna ocena zachowania strony skarżącej odpowiada sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej rekonstruowanej z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., w przedstawionym powyżej jego rozumieniu, co innymi słowy oznacza, że dokonana przez organ subsumpcja ustalonego w sprawie stanu faktycznego - w odniesieniu do tych jego aspektów, które dotyczyły roli skarżącej w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego pozwalając na przyjęcie, że była ona urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych - oraz przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji kontrola prawidłowości tego procesu subsumpcji, również nie były nieprawidłowe. Odwołując się do przedstawionego powyżej rozumienia art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., w tym zwłaszcza do desygnatów zwrotu "urządzania gier na automatach", czy też "urządzania gier hazardowych", którym na gruncie tego przepisu operuje ustawodawca, trzeba przyjąć, że istota jego rdzenia znaczeniowego wyraża się w tworzeniu (współtworzeniu, uczestniczeniu w tworzeniu) warunków do urządzania gier hazardowych na automatach. Tym samym, jeżeli "urządzanie", to "stwarzanie odpowiednich warunków", to w rozpatrywanej sprawie wprost i bezpośrednio należy to odnieść właśnie do tworzenia warunków do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a to poprzez udostępnienie miejsca ich urządzania i tym samym udostępnianie samych gier na automatach poza kasynem gry. W okolicznościach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy - który nie został skutecznie zakwestionowany, o czym mowa dalej - polegało to na tym, że z materiału dowodowego zgromadzonego przez organ wynika, że za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry w niniejszej sprawie należy uznać skarżącą. W pełni można się zgodzić z wywodami strony skarżącej kasacyjnie, że sam fakt zawarcia umowy dzierżawy powierzchni lokalu nie powoduje uznania, że wynajmujący jest "urządzającym gry" w rozumieniu powołanych przepisów. W rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji nie twierdził jednak, że urządzającym gry jest podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty, który nie dokonywał żadnych innych czynności dotyczących organizacji gier. W tej sprawie Sąd pierwszej instancji prawidłowo bowiem zaakceptował pogląd organu wywiedziony ze zgromadzonego materiału dowodowego, przede wszystkim zaś z umowy dzierżawy powierzchni użytkowej nr [...] z 2 stycznia 2018 r., łączącej skarżącą z S. wskazującej, że skarżąca, jako aktywnie współdziałająca z wymienioną spółką, była urządzającą gry na umieszczonych w lokalu przy ul. R. [...] w S. automatach. Skarżąca, oświadczając, że ma tytuł prawny do lokalu przy ul. R. [...] w S., wydzierżawiła część lokalu o powierzchni 3 m², ww. dzierżawcy "pod instalację urządzenia rozrywkowego służącego wyłącznie do zabawy". Organ słusznie zwrócił uwagę na § 2 pkt 1 umowy, zgodnie z którym czynsz dzierżawny będzie płacony od chwili zainstalowania urządzenia. Prawidłowo WSA podzielił konkluzję organu, że czynsz ten nie był uzależniony od samej dzierżawy części powierzchni w lokalu, lecz od zainstalowania automatu (automatów) i w konsekwencji od ich działania. Ponadto w § 4 umowy skarżąca zobowiązała się, że w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń będących własnością dzierżawcy, zobowiązuje się do niezwłocznego powiadomienia jego o tym fakcie, a z kolei w § 5 umowy ustalono, że posiadane informacje o uzyskiwanych przez dzierżawcę przychodach z działalności urządzenia, skarżąca zobowiązuje się traktować jako poufne i nie przekazywać ich osobom trzecim pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej. Trafnie WSA zwrócił uwagę na upoważnienie sporządzone przez P.W., z którym skarżąca podpisała ww. umowę dzierżawy. Z treści tego dokumentu wynika, że P.W. upoważnił skarżącą do eksploatacji i wydawania kwot pieniężnych (wygranych) oraz zapisywania ich wysokości. NSA podziela w tym zakresie stanowisko Sądu pierwszej instancji, z którego wynika, że w okolicznościach faktycznych badanej sprawy istotne okazały się zeznania świadka - pracownika kontrolowanego lokalu D.B., spisane do protokołu przesłuchania świadka z dnia 4 sierpnia 2018 r. Świadek zeznał, że "Do moich obowiązków należy utrzymywanie porządku, sprzątanie i wypłata wygranych na automatach. Jeśli nie ma pieniędzy na wygrane zostawia się kartkę i odbiór następuje później, a pani przynosi też pieniądze na zaległe wypłaty". Świadek odniosła się w swoich zeznaniach do "Pani E.", wskazując, że osoba ta płaci świadkowi wynagrodzenie za pracę. Skarżąca zatem zorganizowała odpowiednie miejsce do zamontowania automatów, a następnie urządziła w nim punkt gier na automatach, utrzymywała automaty w stanie stałej aktywności, poprzez zatrudnienie personelu do obsługi automatów i nadzoru nad przebiegiem gry, w tym zgłaszania usterek w automatach, czy braku środków pieniężnych na wygrane oraz realizacji wygranych pieniężnych. Niewątpliwie działania skarżącej umożliwiły stały dostęp do automatów nieograniczonej ilości graczy. Działania te nie były związane z przedmiotem dzierżawy (powierzchnią w lokalu), a z ruchomościami (automatami do gier), stanowiącymi własność dzierżawcy i miały ścisły związek z jego działalnością . Odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi kasacyjnej, sprowadzających się do tego, że zdaniem skarżącej kasacyjnie gry dostępne na kontrolowanych urządzeniach nie są grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. NSA podziela w tym zakresie pogląd WSA w Poznaniu, z którego wynika, że sporne automaty należało uznać za automaty do gier hazardowych. W orzecznictwie sądowym na tle art. 2 ust. 1 u.g.h. pojęcie "losowości" użyte w kontekście gier hazardowych, wiązane jest z zależnością wyniku gry w szczególności od przypadku rozumianego jako zdarzenie lub zjawisko, których nie da się przewidzieć. Przyjmuje się, że wystąpienie "przypadku" oznacza, że wynik gry jest nieprzewidywalny z punktu widzenia grającego i nie zależy wyłącznie od jego możliwości czy umiejętności. Losowość gier jest rozumiana jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (por. np. wyroki NSA z: 17 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 119/18; 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4234/17; 4 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1202/14; dostępne w CBOSA). Przyjmuje się, że całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych. Przepis art. 2 ust. 1 zd. pierwsze u.g.h. należy tak wykładać, że w sytuacji, gdy wynik jakiegokolwiek etapu przedsięwzięcia jest przypadkowy, a więc niezależny od woli (wiedzy, zręczności) uczestnika gry, to należy przyjąć, że etap ten ma wpływ na ostateczny wynik gry, co przesądza o jej losowym charakterze (por. wyrok NSA z 15 listopada 2017 r., sygn. akt II GSK 3754/15). Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych co do losowego charakteru gier urządzanych na przedmiotowych automatach. Przeprowadzony przez organy wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organów, uznając ją za w pełni uzasadnioną i nie wykraczającą poza ramy swobodnej oceny dowodów. Na automatach urządzane były gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 w zw. z art. 4 u.g.h., na co wskazuje przeprowadzony eksperyment, a także ustalenia kontroli celno-skarbowej, gdzie stwierdzono, że w przypadku wszystkich automatów, by móc przeprowadzić na nich gry, należało dokonać ich zasilenia środkami pieniężnymi, dzięki czemu każde z urządzeń przyznawało grającemu odpowiednią ilość punktów kredytowych, które służyły do prowadzenia gier. Gry polegały na wyborze stawki i wprawieniu w ruch, za pomocą odpowiedniego przycisku, wirtualnych bębnów z symbolami, które po jakimś czasie zatrzymywały się samoczynnie, bez udziału grającego, w konfiguracji wybranej przez oprogramowanie każdego z automatów. W przypadku kiedy otrzymany na wirtualnych bębnach układ symboli był układem premiowanym, grającemu przyznawane były punkty, które można było wykorzystać do prowadzenia dalszych gier, bez konieczności ponoszenia dodatkowych opłat. Ponadto ustalono, że gry na przedmiotowych automatach toczyły się o wygrane pieniężne. W przypadku automatów [...], [...], [...], [...] [...] dokonano wypłaty takich wygranych bezpośrednio z urządzeń. Odnośnie zaś automatów [...], [...], [...], nie dokonano bezpośredniej wypłaty wygranych pieniężnych, a to z uwagi na pojawiające się komunikaty o braku środków na wypłatę. Przeprowadzony eksperyment dowiódł, że gry na badanych automatach są grami losowymi, ponieważ końcowy układ symboli na bębnach, po ich uprzednim wprawieniu w ruch, nie zależał od gracza. Nie ma również żadnych podstaw, aby kwestionować wartość przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celno-skarbowych eksperymentu. Należy bowiem zauważyć, że w postępowaniu prowadzonym przez organy obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Obowiązująca w dacie przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej ustawa o KAS w art. 64 ust. 1 pkt 14 możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie. Nie ma więc przeszkód do korzystania w postępowaniu prowadzonym przez organy krajowej administracji skarbowej również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy tej administracji. Dowód z eksperymentu, tak jak wszystkie inne dowody, podlega swobodnej ocenie dowodów. Właściwy organ KAS prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych był też uprawniony do czynienia własnych ustaleń, co do charakteru danej gry. Wynika to z regulacji zawartej w ustawie o KAS, w której Krajowej Administracji Skarbowej powierzono kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych, w tym związanych z urządzaniem i prowadzeniem gier hazardowych oraz posiadania automatów do gier hazardowych (art. 54 ust. 1 pkt 3 i 3a ustawy o KAS). W zadaniach KAS mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Wynik przeprowadzonego eksperymentu najlepiej odzwierciedla stan automatu i charakter przeprowadzanych na nim gier i jego możliwości, które w tym przypadku są uzależnione od konkretnego oprogramowania - tu i teraz. Opis przebiegu konkretnych gier obrazuje jak faktycznie urządzenie może być wykorzystane. Odnosząc się do argumentacji podniesionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej NSA stwierdza, że skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą nie może odnieść wywód eksponujący znaczenie opinii biegłego. W sprawie istotne wątpliwości, jak już wyżej wskazano zostały wyjaśnione. Dokonane przez organy ustalenia były wystarczające do uznania skarżącej za podmiot urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., co przemawiało za zakończeniem postępowania dowodowego w tym zakresie. Należy podkreślić, iż ustawodawca nie wprowadza żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowejdo sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. Dlatego też organ celno-skarbowy był uprawniony do poczynienia ustaleń na podstawie dowodu z eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy Urzędu Celno-Skarbowego podczas czynności kontrolnych. Możliwe było również przeprowadzenie wskazanego eksperymentu w trybie przepisów ustawy Kodeks postępowania karnego. Dowód z przeprowadzonego eksperymentu jest miarodajny i był wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy bez potrzeby dopuszczania dowodu z opinii biegłego na okoliczność sposobu funkcjonowania automatów oraz celu i charakteru gier, do jakich miały służyć kontrolowane automaty. Jeżeli chodzi o kwestię przesłuchania skarżącej, to w tym zakresie zaznaczyć należy, że przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony w trybie przewidzianym w art. 199 o.p. jest uzależnione od wyrażenia na to zgody przez stronę postępowania, ale także od tego, czy przedmiotem takiego dowodu ma być okoliczność mająca znaczenie dla sprawy (art. 188 o.p.). Należy podkreślić, że art. 199 o.p. nie nakłada na organ obowiązku przesłuchania strony. W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażono pogląd, z którym Sąd w składzie orzekającym się zgadza, że o naruszeniu art. 199 o.p. można mówić wówczas, gdy z zebranego materiału dowodowego wynika konieczność przeprowadzenia tego rodzaju dowodu, czego jednak organ podatkowy nie czyni (por. wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r. sygn. akt I FSK 1973/07, LEX nr 518706). W rozpoznawanej sprawie do takiej sytuacji nie doszło, gdyż organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia - prawidłowego - rozstrzygnięcia. Samo zarzucenie organom naruszenia art. 180 § 1 i art. 188 o.p., nie może powodować automatycznie stwierdzenia przez Sąd wadliwości wydanej decyzji w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy również przypomnieć, że wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy tylko do chwili uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy (zob. np. wyroki NSA z: 15 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 886/10; 2 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1255/10; 27 lipca 2011 r., sygn. akt I GSK 421/10; dostępne w CBOSA). Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 28 lutego 2008 r., sygn. akt I FSK 256/07), czyli w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją, określenie czy skarżąca urządzała gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Przesłuchanie wskazanych przez kasatora świadków nie zmieniłoby stanu faktycznego, który w niniejszej sprawie został ustalony w sposób wyczerpujący oraz jednoznaczny. Zarzut skargi kasacyjnej dotyczący braku przesłuchania świadków jest więc niezasadny. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku strony skarżącej kasacyjnie, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej, zwłaszcza zaś, aby skutkiem zarzucanego ich naruszenia był istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze przedstawione wyżej rozumienie "urządzania gier", za prawidłowe uznać należy dokonane przez organy i zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji ustalenia faktyczne i ich ocenę. Organ nie uchybił przepisom postępowania wyjaśniającego określonym w Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie dawał podstawę do przyjęcia, że skarżąca była urządzającą gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia w tym zakresie przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 197 § 1 o.p. - mającymi odpowiednie zastosowanie w sprawie - nie podważają skutecznie zaakceptowania przez Sąd ustaleń poczynionych w toku postępowania administracyjnego co do uznania strony skarżącej za urządzającą gry na automatach, oraz prawidłowej subsumpcji pod normy prawa materialnego, tj. art, 89 ust. 1 pkt 1 i ust 4 pkt 1 lit. a u.g.h. (por. m.in. wyrok NSA z 2 czerwca 2022 r., sygn. akt II GSK 316/19). W związku z powyższym, ponieważ podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty okazały się niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O odstąpieniu od kosztów postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a.